虚开增值税专用发票的无罪情形之一 :“对开”和“环开”

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2024-01-12财政部税务总局等五部门2023年第75号公告 2024-01-12虚开增值税专用发票的无罪情形之一 :“对开”和“环开” 2024-01-12从一起虚开农产品收购发票案件看虚开的税务合规风险

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时间:2024-01-12 点击: 次

实务中，虚开增值税专用发票的类型多种多样，但是有一种“虚开”与其他类型的虚开有着显著的不同，那就是“对开”和“环开”。

“对开”是指在没有真实交易的情况下，两个公司之间互相开具增值税专用发票。比如A公司给B公司开具票面金额为100万元的增值税专用发票，B公司也给A公司开具票面金额为100万元的增值税专用发票。

“环开”是指在没有真实交易的情况下，三个及以上的公司之间循环开具增值税专用发票，形成闭环。比如A公司给B公司开具票面金额为100万元的增值税专用发票，B公司给C公司开具票面金额为100万元的增值税专用发票，C公司给A公司开具票面金额为100万元的增值税专用发票。

为何说“对开”和“环开”与其他类型的虚开有着显著不同呢？因为一般类型的虚开增值税专用发票都是出于偷逃税的目的，为了少缴税款。而在“对开”和“环开”增值税专用发票类型中，各个开票主体所开增值税专用发票的票面金额是相同的，所对应的增值税额也是相同的，每个主体都既是开票方，又是受票方。比如A公司作为开票方开具100万元的发票，产生的增值税销项税额为6万元，同时也是受票方，接收到B公司开具的100万元发票，进项税额可以抵扣6万元，开票与抵扣都是正常申报的，实际上并没有少缴税款，B公司同理。“环开”的原理与“对开”也是一样的。

既然不是为了偷逃税款，那这些公司为何要虚开发票呢？一般有以下这几种原因：虚增营业额、扩大销售收入、制造虚假繁荣、虚增资产、夸大经济实力、融资、贷款等。

那么有上述原因的“虚开”行为是否构成虚开增值税专用发票罪呢？我们先来看个真实案例：

案号：（2015）济刑二初字第23号

（一）基本案情：王贵团系浙商煤炭贸易有限公司的法定代表人、总经理，济南国铁能源有限公司实际控制人。2010年10月至2011年10月期间，为保证浙商煤炭公司的利润，王贵团指使济南国铁公司总经理王某甲操纵济南国铁公司高价购买煤炭后低价销售给浙商煤炭公司，致使济南国铁公司巨额亏损。

为了掩盖济南国铁公司的亏损现状和应付浙商集团公司对浙商煤炭公司的年度审计，2012年12月份，王贵团经人介绍联系了山东铁雄公司，要求该公司帮忙走账。自2012年12月21日至12月25日期间，王贵团安排济南国铁公司和浙商煤炭公司的业务人员与山东铁雄公司三方互相签订了3份煤炭购销合同，后又向他人借款1000万元，浙商煤炭公司出资500万元，在三公司之间空走银行流水8次，形成1.0888亿元的银行流水帐。受王贵团的指使，济南国铁公司为浙商煤炭公司虚开增值税专用发票，浙商煤炭公司人员为山东铁雄公司虚开增值税专用发票，济南国铁公司接受山东铁雄公司为其虚开增值税专用发票11份，价税合计1.088832亿元，税款1582.063586万元，王贵团指使济南国铁公司人员接受后全部予以抵扣。

（二）法院观点：

1、一审法院（济南中院）的观点：王贵团为应付上级单位年度审计，要求浙商煤炭公司、济南国铁公司、山东铁雄公司签订没有货物来源，亦无具体使用单位的煤炭买卖合同，在没有真实贸易的情况下，三家公司仅进行了银行资金流转，循环开具增值税专用发票，侵害了国家对增值税专用发票的管理制度，构成虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑十五年。

2、二审法院（山东高院）的观点：王贵团是为掩盖其控制济南国铁能源公司期间产生巨额亏损的事实，安排三家公司签订虚假的煤炭买卖合同，循环开具增值税专用发票的行为，已构成虚开增值税专用发票罪，应依法惩处，“原审判决认定的事实清楚，证据确实、充分，定罪准确，量刑适当，审判程序合法。”山东高院裁定驳回上诉，维持原判。

3、最高人民法院的观点：经审查认为：“不宜按虚开增值税专用发票罪定罪处罚，原判决、裁定适用法律错误。”最高人民法院对该案作出再审决定，并指令河北省高院进行再审。

4、再审法院（河北高院）的观点：王贵团在无真实交易的情况下，安排策划三家公司进行银行资金流转，循环开具增值税专用发票，主观上是为了将旧账转为新账、应对上级单位的年度审计，不具有骗取国家税款的目的。客观上，三家公司在无真实货物购销交易的情况下，循环开具增值税专用发票并均已进行进项税额抵扣，按规定向主管税务机关进行了纳税申报，整个流程环开环抵、闭环抵扣，并未造成国家税款的流失，不宜以虚开增值税专用发票罪定罪处罚。原判决、裁定认定王贵团构成虚开增值税专用发票罪适用法律错误。故作出终审判决，撤销一审判决和二审裁定，改判王贵团无罪。

（三）法律依据：

1、最高院答复1：[2001]刑他字第36号最高人民法院答复湖北省高级人民法院请示的湖北汽车商场虚开增值税专用发票一案。经向全国人大常委会法工委和国家税务总局等有关部门征求意见，并召集部分刑法专家进行论证，最高人民法院审判委员会讨论形成一致意见，主观上不具有偷骗税款的目的、客观上亦未实际造成国家税收损失的虚开行为，不构成犯罪。

2、最高院答复2：2001年最高人民法院答复福建省高级人民法院请示的泉州市松苑锦涤实业有限公司等虚开增值税专用发票一案中，最高院认为，公司虽有虚开增值税专用发票的行为，但不是以抵扣税款为目的，而是为了提高购进设备价值，显示公司实力，以达到在与他人合作谈判中处于有利地位的目的。根据国家税法的规定，注明为固定资产的增值税专用发票不能抵扣税款，且公司也没有使用抵扣联，国家税款不会因其行为而受损失，公司的行为不具有严重的社会危害性，因此不构成犯罪。

3、《全国部分法院经济犯罪案件审判工作座谈会纪要(2004)》的意见：（1）为虚增营业额、扩大销售收入或者制造虚假繁荣，相互对开或环开增值税专用发票的行为；（2）在货物销售过程中，一般纳税人为夸大销售业绩，虚增货物的销售环节，虚开进项增值税专用发票和销项增值税专用发票，但依法缴纳增值税并未造成国家税款损失的行为；（3）为夸大企业经济实力，通过虚开进项增值税专用发票虚增企业的固定资产、但并未利用增值税专用发票抵扣税款，国家税款亦未受到损失的行为，不宜认定为虚开增值税专用发票犯罪。

4、最高人民检察院在2020年7月22日发布的《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》中指出：“依法慎重处理企业涉税案件。注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。”

综合以上相关政策及实务中典型的司法判决可知，目前最高人民法院、最高人民检察院以及各级司法机关在处理虚开增值税专用发票案件时，已经逐步达成了一个共识，即虚开增值税专用发票罪非行为犯，主观上不具有骗取国家税款的目的、客观上未造成国家增值税税款损失的行为，不宜认定为虚开增值税专用发票罪。